Principais Alterações na Estrutura das Demonstrações Contábeis da Lei 6.404/76 a Lei nº 11.638/07
Com estas alterações a linguagem dos negócios passou a ser entendida da mesma forma em todos os lugares do mundo, proporcionando clareza e segurança nas informações contábeis.
1. Introdução
As harmonizações das demonstrações contábeis, no Brasil, com o International Accounting Standard Board (IASB) trouxeram grandes mudanças no dia a dia dos contabilistas, demonstraremos de que forma as mudanças afetaram a estrutura das demonstrações contábeis.
A criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) que passa a emitir os pronunciamentos brasileiros de contabilidade e a publicação da deliberação nº 488 pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM) buscando a convergência das práticas contábeis brasileiras com as práticas contábeis internacionais, visando com isso o aumento da transparência e da segurança das informações contábeis.
2. Referencial Teórico
Principais Alterações na Estrutura das Demonstrações Contábeis a Lei
nº 11.638/07
Da Lei nº 11.638 para a Lei 6.404/76, citamos e comparamos as principais alterações ocorridas em: Balanço patrimonial; Demonstração do Resultado do Exercício (DRE); Demonstração de Origem e Aplicações de Recursos (DOAR);Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC); Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) e Demonstração e Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) e Demonstração do Valor Adicionado (DVA)
Balanço Patrimonial
Esta Demonstração contábil é constituída de duas partes e composta por três Grandes grupos de contas: os Ativos (bens e direitos), os Passivos (Obrigações) e o Patrimônio Líquido, tendo por finalidade apresentar a posição financeira e patrimonial.
O Balanço Patrimonial é uma demonstração estática. As contas são classificadas no Balanço de forma ordenada e uniforme para facilitar a interpretação e análise dos usuários da situação econômica e financeira da empresa. No balanço patrimonial foram promovidas as seguintes alterações:
Quadro Comparativo do Balanço Patrimonial – BP
ANTES DA ALTERAÇÃO DA LEI 6404/76 APÓS ALTERAÇÃO DA LEI 6404/76
Ativo Ativo
Ativo Circulante Ativo Circulante
Ativo Realizável a Longo Prazo Ativo Não Circulante
Ativo Permanente Realizável a Longo Prazo
Investimento Investimento
Ativo Imobilizado Imobilizado
Ativo Diferido Intangível
Passivo Passivo
Passivo Circulante Passivo Circulante
Passivo Exigível a Longo Prazo Passivo não Circulante
Resultado de Exercício Futuro
Patrimônio Líquido Patrimônio Líquido
Capital Social Capital Social
Reservas de Capitais Reservas de Capital
Reservas de Reavaliação Ajuste de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucros Reservas de Lucros
Lucro ou Prejuízo Acumulados Ações em Tesouraria
Prejuizos Acumulados
BALANÇO PATRIMONIAL
Ativo - Ativo são as aplicações de recursos em bens, direitos, da empresa que podem ser medidos monetariamente, trazem benefícios presentes e futuros. As contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados.
O grupo Ativo Circulante não houve alteração.
O grupo Realizável a Longo Prazo, após a alteração da lei 6.404/76 está classificado dentro do Ativo não Circulante. Sub-grupo do ativo de menor grau de liquidez, ou seja, que se transformarão em dinheiro mais lentamente.
O grupo Ativo Permanente alterou quanto a nomenclatura, era subdividido em: Investimento, Imobilizado e Diferido.
Com a alteração da Lei 11.638/07, o Ativo Não Circulante é subdividido em Realizável a Longo Prazo conforme citado acima:
Investimento, Imobilizado, e Intangível.
Investimento são aplicações de recursos que tem como objetivos gerar resultados positivos para entidade, como exemplo, participação permanente em outras empresas.
Imobilizado são os bens e direitos que tenham por objeto bens corpóreos (tangíveis) que são utilizados para o funcionamento da atividade da companhia ou da empresa.
A depreciação dos bens são determinadas pela empresa pelo tempo de vida útil de cada bem.
Os Bens Incorpóreos que eram classificados como Imobilizado em Intangível, agora tem um subgrupo de Ativo Intangível, estão classificados dentro do Ativo não Circulante, são os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade.
O diferido seriam as despesas pré-operacionais, e os gastos de reestruturação que resulte aumento no Exercício Social. Se o diferido não puder ser reclassificado para outro grupo de contas, poderão permanecer sob esta rubrica até sua completa amortização.
Passivo - São apresentadas no passivo as obrigações da companhia, subdividindo-se em Passivo Circulante e Exigível a Longo Prazo. De acordo com a lei 11.638/07.
Todas as obrigações não classificadas no Passivo Circulante devem ser classificadas no Passivo não Circulante, isto é, obrigações cuja liquidação não se espera que ocorra dentro do ciclo operacional da empresa, serão classificadas no Passivo não Circulante antes classificado como Exigível a Longo Prazo. Dentre as classificações do Passivo, a mais significativa diferença entre a lei 6.404/76 e a lei 11.638/07 está na utilização do subgrupo de resultados de exercícios futuros onde o seu objetivo é abrigar receitas já recebidas que efetivamente devem ser reconhecidos nos anos futuros. Com a Lei 11.941 este subgrupo foi revogado.
Patrimônio Líquido - O último grupo que compõem o Balanço Patrimonial, o Patrimônio Líquido teve alteração onde deverá, segundo o § 2º do art. 178 da Lei Consolidado das Sociedades por Ações 6.404/76, ser estruturado de acordo com os seguintes sub-grupos: Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de Avaliação Patrimonial, Reservas de Lucros, Ações em Tesouraria e Prejuízos Acumulados.
Abaixo veremos as principais mudanças ocorridas no patrimonial líquido:
Ajuste de Avaliação Patrimonial - Antes da alteração existia o subgrupo Reservas de Reavaliação agora será classificado como Ajuste de Avaliação Patrimonial - que representam acréscimos derivados da diferença entre o valor contábil e o valor de mercado.
Lucros Acumulados - não são mais classificados como lucros acumulados, os Lucros devem ser contabilizados em reservas de lucro, se a reserva de Lucros ultrapassarem o valor do Capital Social precisa ser distribuída. Assim a conta Lucro Acumulado fica extinta e fica somente a conta de Prejuízo Acumulado
Ações em Tesouraria - “[...] deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do Patrimônio Líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição ”(Brasil, 1976, §5º art. 182).
Demonstração do Resultado de Exercício (DRE)
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é uma demonstração contábil dinâmica que se destina a evidenciar a formação do resultado líquido em um exercício, através do confronto das receitas, custos e despesas, apuradas segundo o princípio contábil do regime de competência, gerando informações significativas para a tomada de decisão. Na DRE houve algumas alterações observando o quadro abaixo podemos ver algumas diferenças, nas Despesas Não Operacionais e na Participação do Lucro.
No art 187 do inciso IV da Lei SAs diz que As Receitas e Despesas Não Operacionais classificadas após a mensuração que resulta o Lucro ou Prejuízo Operacional, serão considerados como outras Receitas e Outras Despesas.
E a redação dada pela Lei 11.941/ 09 altera para:
VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa.
Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
Verificamos que de acordo com a lei 11.638/07 no art. 186, a DMPL se manteve sem sofrer nenhuma alteração.
Quadro Modelo da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL)
Demonstração e Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA)
A Lei 11.638/07 alterou a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, extingüindo a conta Lucros Acumulados no balanço patrimonial. Porém sua existência não foi vedada, tanto que sua demonstração continua totalmente vigente, mas apenas a figura de saldo positivo no balanço. Desta forma fica claro que continua sendo prevista no Plano de Contas.
Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC)
Substituiu a DOAR (Demonstração de Origens e Aplicação de Recursos). A DOAR tem por objetivo principalmente informar as operações de financiamentos e investimentos da empresa durante o exercício, e alterações na posição financeira da empresa. A demonstração das origens e aplicações de recursos explica a variação do Capital Circulante Líquido ocorrido de um ano para o outro.
Origens - Origens são entradas de recursos, é a fonte originária de recursos, sendo o Passivo e o Patrimônio Liquido. São aplicadas no ativo. As origens de recursos se agrupam da seguinte forma: Lucro do Exercício; acrescido de Depreciação, Amortização ou Exaustão e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros; realização do capital social e contribuição para reservas de capital; recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimento e direitos do ativo imobilizado.
Originam-se das operações – quando as Receitas são maiores que as Despesas, quando houver lucro no exercício teremos origem e quando houver prejuízo teremos aplicação de recursos; dos acionistas – quando temos um aumento de capital integralizado, pois assim teremos aumento de disponibilidades da empresa; de terceiros – quando fazemos empréstimos de longo prazo, recursos oriundos de venda de ativo permanente e outros.
Aplicações - As aplicações reduzem o Capital Circulante Líquido, ocorrem normalmente nas aplicações de recursos não circulante. Conforme a Lei das S.As: As aplicações de recursos são agrupadas em: Dividendos Distribuídos; Aquisição de Direitos do Ativo Imobilizado; Aumento do Ativo Realizável a Longo Prazo, dos Investimentos e do Intangível; Redução do Passivo Exigível a Longo Prazo.
A Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) passou a ser um relatório obrigatório desde 01.01.08 pela Lei 11.638/07, para todas as sociedades de capital aberto ou com patrimônio líquido superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais).O objetivo primário da Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) é prover as informações relevantes sobre os pagamentos e recebimentos em dinheiro, de umaempresa, ocorridos durante um determinado período. De forma condensada, esta demonstração indica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa em determinado período e, ainda, o resultado do fluxo financeiro.
Assim como a DRE, a DFC é uma demonstração dinâmica e também está contida no balanço patrimonial.
Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC), é uma demonstração que facilita aos investidores, credores e outros usuários o entendimento e análise, sobre a posição financeira da empresa, das transações de investimentos e de financiamento etc.
Seguindo as tendências internacionais, o fluxo de caixa pode ser incorporado às demonstrações contábeis tradicionalmente publicadas pelas empresas.
Basicamente, o relatório de fluxos de caixa deve ser segmentado em três grandes Atividades:
As Atividades Operacionais são explicadas pelas receitas e gastos decorrentes da industrialização, comercialização ou prestação de serviços da empresa. Estas atividades têm ligação com o capital circulante líquido da empresa.
As Atividades de Investimento são os gastos efetuados no Realizável a Longo Prazo ou no Ativo Permanente, bem como as entradas por venda de Ativos Imobilizados.
As Atividades de Financiamento são os recursos obtidos do Exigível a Longo Prazo e do Patrimônio Líquido. Devem ser incluídos aqui os empréstimos e Financiamentos de curto prazo.
Na Demonstração dos fluxos de caixa existem dois métodos de avaliação:
Método Direto e o Método Indireto.
Método Direto - O método direto explicita as entradas e saídas brutas de dinheiro dos principais componentes das atividades operacionais, como recebimentos pelas Vendas de produtos e serviços e os pagamentos a fornecedores, tributos e serviços e os pagamentos a fornecedores, tributos e empregados.
Método Indireto - faz a conciliação entre o lucro líquido e o caixa gerado pelas operações, por isso é também chamado de Método da Reconciliação.
Demonstração do Valor Adicionada - DVA
Houve a inclusão e a obrigatoriedade dessa demonstração para as companhias abertas. Ela procura informar sobre a agregação e distribuição de valor ao negócio, sugerindo maior transparência para seus usuários, em virtude de apresentar nova e mais detalhada informação sobre os negócios da entidade.
Segundo ZANLUCA “Demonstração do Valor Adicionado (DVA) é o informe contábil que evidencia, de forma sintética, os valores correspondentes à formação da riqueza gerada pela empresa em determinado período e sua respectiva distribuição aos empregados, financiadores de recursos, governos e acionistas”.
A Demonstração do Valor Adicionado, que também pode integrar o Balanço Social, constitui desse modo, uma importante fonte de informações à medida que apresenta esse conjunto de elementos que permitem a análise do desempenho econômico da empresa, evidenciando a geração de riqueza, assim como dos efeitos sociais produzidos pela distribuição dessa riqueza. (CPC 09)
Método
A metodologia utilizada nesse trabalho consiste em pesquisa bibliográfica além da legislação utilizaremos a descritiva de diversos autores, em: livros e sites, que abordam o tema.
3. Considerações Finais
Com as grandes mudanças ocorrendo no cenário internacional, exige-se que as empresas passem a adotar um novo procedimento contábil de forma harmônica com o mundo, para que essa linguagem possa ser compreendida da mesma forma em todos os lugares. Com a inserção do Brasil neste contexto, fez-se necessário a adequação da Lei das Sociedades por Ações, assim a Contabilidade brasileira dá passos importantes para a padronização de suas demonstrações contábeis ao cenário internacional.
Mas as mudanças ainda continuam, pois existem muitos tópicos importantes a serem discutidos sobre a harmonização internacional da contabilidade que estão em discussão através do Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC. No Poder Legislativo tramitam medidas provisórias para adequação internacional, uma delas no caso da MP 449/08 foi convertida na Lei 11.941/09, que trata da adequação fiscal da Lei das Sociedades por Ações. Desta forma a Ciência Contábil passou a ser tratada com o padrão e entendimento mundial, esta nova linguagem universal impactou na estrutura das demonstrações contábeis.
Consideramos que os impactos, decorrentes das mudanças ocorridas na estrutura das demonstrações contábeis em razão das atualizações nas normas contábeis brasileiras, foram de suma importância, pelo fato de adequar o Brasil ao cenário Internacional. A Lei 11.638/07 auxilia a contabilidade a convergir rapidamente às normas internacionais, provocando a segregação entre a contabilidade societária e a fiscal, que era o maior motivo da impossibilidade da evolução, exigindo do profissional contábil a devida atualização para as mudanças e alterações que ocorrem no universo contábil, pois em suma, é ele quem irá demonstrar na prática as verdadeiras alterações.
QUADROS:
Referências Bibliográficas
BRAGA, Hugo Rocha; ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Mudança contábeis na lei
societária. Lei nº 11638, de 28 – 12 – 2007. São Paulo: Atlas, 2008.
BRASIL. Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades
por ações. Publicado em 17 de dezembro de 1976. Disponível em:
Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnico CPC09.
IUDÍCIBUS, Sergio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de
contabilidade das sociedades por ações FIPECAFI. (aplicável as demais Sociedades). 7ª ed. São Paulo: Atlas, 2007.
IUDÍCIBUS, Sergio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de
contabilidade das sociedades por ações. FIPECAFI. (aplicável as demais
Sociedades). Livro Suplementar. 1ª ed. 4ª reimpressão. São Paulo: Atlas, 2007.
IUDÍCIBUS, Sergio de; MARION, José Carlos; PEREIRA, Elias. Dicionário de
termos de contabilidade. 2ª edição. São Paulo: Atlas, 2003.
ZANLUCA, Júlio César. Balanço social. Obra eletrônica atualizável. Disponível
em:https://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/demonstracaodovalor.htm.
Acesso em: 21 de Nov 2009.
